Согласно нормам ПБУ 19/02 «Учет финансовых вложений» (Приказ Минфина РФ от 10.12.2002г. № 126н), для целей последующей оценки финансовые вложения подразделяются на две группы: финансовые вложения, по которым можно определить текущую рыночную стоимость (в практике таковыми являются финансовые вложения, обращаемые на торгах), и финансовые вложения, по которым их текущая рыночная стоимость не определяется.

Если финансовые вложения обращаются на торгах (можно определить текущую рыночную стоимость):

Они отражаются в бухгалтерской отчетности на конец отчетного года по текущей рыночной стоимости путем корректировки их оценки, ранее проведенной на предыдущую отчетную дату. Указанную корректировку организация может производить ежемесячно или ежеквартально.

Разница между оценкой финансовых вложений по текущей рыночной стоимости на отчетную дату и предыдущей оценкой финансовых вложений относится на финансовые результаты (в составе прочих доходов или расходов) в корреспонденции со счетом учета финансовых вложений.

Иными словами, в бухгалтерском учете отражаются записи:

Д91.2 К58 – снижение текущей рыночной стоимости;

Д58 К91.1 – увеличение текущей рыночной стоимости.

Если финансовые вложения не обращаются на торгах (текущая рыночная стоимость не определяется):

Организация не реже, чем ежегодно перед составлением годовой бухгалтерской отчетности (на 31 декабря) обязана проводить проверку на обесценение. В случае, если проверка на обесценение подтверждает устойчивое существенное снижение стоимости финансовых вложений, образуется резерв под обесценение финансовых вложений на сумму реального устойчивого снижения стоимости.

Проверка наличия условий устойчивого снижения стоимости проводится при возникновении ситуаций, в которых может произойти обесценение финансовых вложений по финансовым вложениям, по которым наблюдаются признаки обесценения.

Устойчивое снижение стоимости финансовых вложений характеризуется одновременным наличием следующих условий:

на отчетную дату и на предыдущую отчетную дату учетная стоимость существенно выше их расчетной стоимости;

в течение отчетного года расчетная стоимость финансовых вложений существенно изменялась исключительно в направлении ее уменьшения;

на отчетную дату отсутствуют свидетельства того, что в будущем возможно существенное повышение расчетной стоимости данных финансовых вложений.

Примерами ситуаций, в которых может произойти обесценение финансовых вложений, являются:

появление у организации-эмитента ценных бумаг, имеющихся в собственности у организации, либо у ее должника по договору займа признаков банкротства либо объявление его банкротом;

совершение на рынке ценных бумаг значительного количества сделок с аналогичными ценными бумагами по цене существенно ниже их учетной стоимости;

отсутствие или существенное снижение поступлений от финансовых вложений в виде процентов или дивидендов при высокой вероятности дальнейшего уменьшения этих поступлений в будущем и т.д.

Резерв формируется за счет прочих расходов (п. 38 ПБУ 19/02). Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета (Приказ Минфина РФ от 31.10.2000г. № 94н) для учета таких резервов предусмотрен счет 59 «Резервы под обесценение финансовых вложений».

То есть, на сумму резерва в бухгалтерском учете необходимо отразить запись:

Д91.2 К59.

В дальнейшем при повышении расчетной стоимости финансовых вложений осуществляется корректировка резерва в сторону уменьшения.

Если на основе имеющейся информации организация делает вывод о том, что финансовое вложение более не удовлетворяет критериям устойчивого существенного снижения стоимости, а также при выбытии финансовых вложений, расчетная стоимость которых вошла в расчет резерва под обесценение финансовых вложений, сумма ранее созданного резерва под обесценение по указанным финансовым вложениям относится на финансовые результаты (в составе прочих доходов).

То есть, при повышении расчетной стоимости или выбытии финансовых вложений в учете следует отразить запись:

Д59 К91.1 – на сумму уменьшения или полного восстановления резерва.

По долговым ценным бумагам и предоставленным займам организация может составлять расчет их оценки по дисконтированной стоимости. При этом записи в бухгалтерском учете не производятся.

В бухгалтерской отчетности стоимость финансовых вложений показывается по учетной стоимости за вычетом суммы образованного резерва под их обесценение (сальдо счета 58 – сальдо счета 59).

Подобный порядок корректировки стоимости финансовых вложений является обязанностью, а не правом организаций. Но при налогообложении соответствующие доходы и расходы не учитываются. При налогообложении применяются исключительно нормы ст. 280 Налогового кодекса.