При выполнении условий, предусмотренных п.п. 2,3 ПБУ 19/02 «Учет финансовых вложений» (Приказ Минфина РФ от 10.12.2002г. № 126н), приобретенное право требования учитывается в составе финансовых вложений. Финансовое вложение принимается к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости, которой признается сумма фактических затрат организации на приобретение этого права требования, за исключением НДС (п. п. 8, 9 ПБУ 19/02). Одним из основных критериев признания активов в качестве финансовых вложений является способность приносить доход.

Таким образом, если приобретение права требования предполагает получение дохода новым кредитором (например, сумма уступаемой дебиторской задолженности превышает сумму, уплачиваемую новым кредитором первоначальному), то приобретаемое право требования необходимо учесть в качестве финансового вложения. В противном случае следует лишь отразить записи на субсчетах к счетам учета расчетов.

Например, было приобретено право требования дебиторской задолженности на сумму 200000 руб. за 180000 руб.

В бухгалтерском учете необходимо отразить записи:

Д58 К76 (60) «Первоначальный кредитор» 180000 руб. — принято к учету приобретенное право требования;

Д76 (60) «Первоначальный кредитор» К51 180000 руб. — погашена задолженность по оплате приобретенного права требования.

Пример 2: приобретено право требования дебиторской задолженности на сумму 200000 руб. за те же 200000 руб.

В бухгалтерском учете необходимо отразить записи:

Д 76 «Должник» К76 (60) «Первоначальный кредитор» 200000 руб. — принято к учету приобретенное право требования;

Д76 (60) «Первоначальный кредитор» К51 200000 руб. — погашена задолженность по оплате приобретенного права требования.

В случае, если право требования учитывается в качестве финансовых вложений, на дату погашения должником денежного обязательства организация отражает в бухгалтерском учете выбытие финансового вложения (п. 25 ПБУ 19/02). Соответственно, ею признается:

— прочий доход в размере полученной от должника суммы (за вычетом НДС) (п. 34 ПБУ 19/02, п. п. 7, 10.1, 16 ПБУ 9/99 «Доходы организации» (Приказ Минфина РФ от 06.05.1999г. № 32н)). В таком порядке отражаются доходы независимо от того, как должник погашает долг: единовременно или по частям;

— прочий расход в виде первоначальной стоимости выбывающего права требования, по которой оно отражено в учете (п. 27 ПБУ 19/02, п. п. 11, 14.1 ПБУ 10/99 «Расходы организации» (Приказ Минфина РФ от 06.05.1999г. № 33н)). При исполнении должником своего обязательства частями первоначальная стоимость выбывающего права требования признается в составе расходов пропорционально сумме, погашенной должником.

То есть, например, в приведенных выше ситуациях в бухгалтерском учете следует отражать записи:

Пример 1:

Д51 К76 «Должник» 200000 руб. — получено исполнение от должника;

Д76 «Должник» К91.1 200000 руб. — отражен прочий доход в размере полученной суммы;

Д91.2 К58 180000 руб. — отражено выбытие требования в связи с его исполнением должником;

Д91.3 К68.2 — начисление НДС (вопрос налогообложения уступки права требования будет рассмотрен отдельно);

Если право требования в качестве финансового вложения не учитывается, прочие доходы и расходы не отражаются. Отражается лишь получение денежных средств от Должника.

Пример 2:

Д51 К76 200000 руб. – получено исполнение от Должника.

Аналогичным образом отражаются и операции по дальнейшей переуступке права требования.

Пример 1: право требования, приобретенного за 180000 руб. переуступлено по стоимости 190000 руб.

Д76 «Новый кредитор № 2» К91.1 190000 руб. — отражен прочий доход от уступки приобретенного ранее права требования;

Д91.2 К58 180000 руб. — отражено выбытие ранее приобретенного права требования в связи с его переуступкой;

Д91.3 К68.2 – начисление НДС;

Д51 К76 «Новый кредитор № 2» 190000 руб. — получена оплата от покупателя права требования.

Пример 2: право требования, приобретенного за 180000 руб. переуступлено по стоимости 170 000 руб.

Д76 «Новый кредитор № 2» К91.1 170000 руб. — отражен прочий доход от уступки приобретенного ранее права требования;

Д91.2 К58 180000 руб. — отражено выбытие ранее приобретенного права требования в связи с его переуступкой;

Д91.3 К68.2 – начисление НДС;

Д51 К76 «Новый кредитор № 2» 170000 руб. — получена оплата от покупателя права требования.

Порядок налогообложения убытка от уступки права требования будет рассмотрен обособленно.

Пример 3: право требования, приобретенного за 200000 руб. и не учтенное в качестве финансового вложения переуступлено по стоимости 190000 руб.

Д76 «Новый кредитор № 2» К91.1 190000 руб. — отражен прочий доход от уступки приобретенного ранее права требования;

Д91.2 К76 «Должник» 200000 руб. — отражено выбытие ранее приобретенного права требования в связи с его переуступкой;

Объекта налогообложения НДС в данной ситуации не возникает.

Д51 К76 «Новый кредитор № 2» 190000 руб. — получена оплата от покупателя права требования.

Таким образом, сформировался убыток по сделке в сумме 10000 руб.

Порядок признания при налогообложении убытка от уступки права требования будет рассмотрен обособленно.